Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Принимаемые и непринимаемые доходы по налогу на прибыль организаций». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Президиум ВАС РФ в пункте 8 информационного письма от 22.12.2005 N 98 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 НК РФ» уточнил, что при кассовом методе определения доходов и расходов предварительная оплата за товар учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль. По мнению ВАС РФ, предварительная оплата в качестве не учитываемого при определении налоговой базы дохода поименована в подпункте 1 пункта 1 статьи 251 НК РФ только применительно к налогоплательщикам, определяющим доходы и расходы по методу начисления.
Дата определения доходов и расходов
Важное значение для расчёта налога имеют даты, на которые признаются доходы и расходы. От этого зависит, может ли налогоплательщик учесть их в периоде, за который исчисляется налог на прибыль организаций. Существует два метода определения момента признания доходов и расходов:
- Метод начисления. Доходы / расходы принимаются в том периоде, в котором они имели место. При этом неважно, когда фактически средства за них поступили или были на них потрачены.
- Кассовый метод. Доходы / расходы признаются на день их фактического поступления или списания.
По умолчанию применяется метод начисления. В этом случае прямые и косвенные расходы учитываются при исчислении налога на прибыль по-разному:
- прямые расходы делятся между стоимостью незавершённого производства и продукции, которая изготовлена. Уменьшать налоговую базу за счёт прямых расходов можно только по мере того, как готовая продукция будет реализована;
- косвенные расходы текущего периода списываются полностью, без какого-либо распределения.
При кассовом методе такого деления нет. Но применять его можно лишь организациям, у которых в среднем за четыре предыдущих квартала сумма выручки от реализации не превысила 1 млн рублей за каждый квартал.
Признание расходов внереализационными
Важность отнесения трат именно к этому виду расходов помогает в снижении налоговой базы по налогу на прибыль.
Списание расходов выполняется по одному из двух методов, и для каждого в НК РФ установлена своя процедура:
- при методе начисления нужно пользоваться п.7 ст. 272 НК РФ;
- для кассового метода предусмотрена процедура, описанная в п.3 ст. 273 НК РФ.
От выбора метода зависит момент признания расходов: в первом случае это дата документального подтверждения основания, а в случае применения кассового метода – фактическое наступление события.
Необходимо, чтобы расходы имели обязательное документальное подтверждение, это требование четко прописано в НК РФ. Каким именно будет это подтверждение, приходится решать в каждом конкретном случае.
Например, при списании как внереализационного расхода убытков от произошедшего пожара в данном периоде подтверждением может служить один из документов:
- справка, выданная противопожарной службой (государственным органом);
- протокол с места происшествия;
- акт установления причины пожара;
- инвентаризационные акты и т.п.
Внесены масштабные изменения в НК РФ
Федеральный закон от 23.11.2020 № 374-ФЗ внес изменения в НК РФ. Основные новшества изложены в таблице.
ТАБЛИЦА: «Масштабные изменения в НК РФ»
| Сфера влияния | Было | Стало | Статья закона | Статья НК РФ | Вступает в силу |
| Льготы | В отсутствие заявления налогоплательщика о предоставлении льготы или об отказе от нее инспекция назначает льготу на основании имеющихся у нее сведений | Уточняется, что льгота предоставляется с того налогового периода, когда возникло право на нее, а не с момента, когда об этом узнала инспекция | П. 43 ст. 1 | Ст. 361.1 НК РФ | 23.11.2020 |
| Отказ в приеме отчетности | Перечень оснований для отказа в приеме отчетности в НК РФ не закреплен | В НК РФ пропишут закрытый перечень оснований для отказа в приеме отчетности. Среди них ситуация, когда декларация по НДС не соответствует контрольным соотношениям или РСВ содержит ошибки. При обнаружении хотя бы одного из оснований налогоплательщику в течение 5 дней направят уведомление. «Камералку» прекратят в день направления уведомления | П. 16 ст. 1 | Ст. 80, 88 НК РФ | В отношении отчетов, представленных после 01.07.2021 |
| Взыскание долгов и направление требований об уплате пени | Инспекторы могут обращаться в суд для взыскания с налоговых долгов от 3 тыс. рублей | В течение года со дня уплаты недоимки или с момента, когда сумма пеней превысила 3 тыс. рублей, инспекторы направляют требование об уплате долга по пеням. Пороговая сумма для взыскания недоимки составит 10 тыс. рублей | П. 9,12 ст. 1 | Ст. 48, 70 НК РФ | 23.12.2020 |
| НДФЛ | Возмещение расходов на оплату жилья не поименовано в освобожденных от НДФЛ операциях | Возмещение расходов на оплату жилья освобождается от НДФЛ | П. 14 ст. 2 | Ст. 217 НК РФ | 01.01.2021 |
| Страховые взносы | Компенсации расходов исполнителям по ГПД не поименованы в освобожденных от взносов операциях | Компенсации расходов исполнителю и возмещение расходов на оплату жилья освобождаются от страховых взносов | П. 57 ст. 2 | Ст. 422 НК РФ | 01.01.2021 |
| Проценты | Проценты за несвоевременный возврат средств уплачиваются налогоплательщику в заявительном порядке | Заявление на перечисление процентов за несвоевременный возврат, которые фискалы начислили на дату вынесения решения о возврате переплаты, представлять не нужно будет. В иных случаях заявление потребуется | П. 14 ст. 1 | П. 10 ст. 78 НК РФ | 23.12.2020 |
| Транспорт | Порядок взаимодействия налогоплательщика с инспекцией в случае гибели или уничтожения транспортного средства не установлен | В случае гибели автомобиля транспортный налог прекратят начислять с момента гибели. Заявление подает собственник, подтверждение сведений инспекторы могут получить самостоятельно | Пп. Б п. 4 ст. 2 | Ст. 362 НК РФ | 01.01.2021 |
| Вновь образованная недвижимость | Особенности налогообложения вновь образованных объектов недвижимости не установлены | Для вновь образованных объектов недвижимости появится понижающий коэффициент 0,6 | П. 56 ст. 2 | Ст. 408 | Распространено на правоотношения, по налогу на имущество физлиц за налоговый период
2020 года |
| Доверенность на представление отчетности | Формат и форма доверенности на подписание отчета не установлены | Налоговики утвердят новую форму и формат доверенности на представление отчетности в ИФНС. Кроме того, в кодексе пропишут правила ее направления в инспекцию | П. 16 ст. 1 | Ст. 80 НК РФ | 23.11.2020 |
| Налог на прибыль, дочернее предприятие | В доходах компании не учитывается имущество, полученное безвозмездно от организации или физлица с долей более 50 процентов | Организация не будет учитывать в доходах не только имущество, но и аналогичные имущественные права. Причем размер доли теперь должен быть «не менее 50 процентов» | Пп. «а» п. 20 ст. 2 | Ст. 251 НК РФ | Распространено на правоотношения с 01.01.2020 |
Общий порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль установлен статьей 274 НК РФ. Налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.
Особенности определения налоговой базы, в зависимости от вида операций, установлены следующими статьями НК РФ:
Статья 275. Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях
Статья 275.1. Особенности определения налоговой базы налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств
Статья 275.2. Особенности определения налоговой базы при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья
Статья 276. Особенности определения налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом
Статья 277. Особенности определения налоговой базы по доходам, получаемым при передаче имущества в уставный (складочный) капитал (фонд, имущество фонда)
Статья 278. Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками договора простого товарищества
Статья 278.1. Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками консолидированной группы налогоплательщиков
Статья 278.2. Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным участниками договора инвестиционного товарищества
Статья 279. Особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования
Статья 280. Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами
Статья 281. Особенности определения налоговой базы по операциям с государственными и муниципальными ценными бумагами
Статья 282. Особенности определения налоговой базы по операциям РЕПО с ценными бумагами
Доходы, облагаемые налогом на прибыль
Что относится к доходам организации? Этот вопрос раскрыт в НК РФ в статьях 249 (доходы, связанные с реализацией), 250 (внереализационные доходы), 251 (доходы, не подлежащие налогообложению).
Доходы, подлежащие налогообложению:
- от реализации (выручка от реализации).
- внереализационные (все остальные доходы). Перечень этих доходов велик, лучше прочитать их в оригинале, то есть в налоговом кодексе.
Доходы, не подлежащие налогообложению
Их также перечислено достаточное количество в ст.251, наиболее распространенные:
- доходы в виде имущества, имущественных прав, полученных в виде аванса, залога, задатка
- доходы в виде имущества, полученного безвозмездно от:
а) организации, доля в уставном капитале которой у получателя дохода более 50%,
б) организации, которая имеет долю в уставном капитале получателя более 50%,
в) физического лица, если это лицо имеет долю в уставном капитале получателя более 50%. - НДС, предъявляемая покупателям.
Что в перечне не учитываемых для прибыли доходов изменено в 2020–2021 годах?
Основные нововведения 2020-2021 годов для п. 1 ст. 251 НК РФ следующие:
- С 2018 года исключены из необлагаемых доходов имущество, имущественные и неимущественные права, получаемые на увеличение чистых активов (подп. 3.4 в ред. закона от 30.09.2017 № 286-ФЗ).
- Выведены из-под налогообложения доходы в виде имущественных прав на результаты интеллектуальной деятельности, выявленные в ходе проведенной налогоплательщиком с 01.01.2018 по 31.12.2019 инвентаризации (подп. 3.6, введен законом от 18.07.2017 № 166-ФЗ).
- С 01.01.2019 освобождены от налогообложения доходы международной холдинговой компании в виде прибыли КИК, в отношении которых такая международная холдинговая компания признается контролирующим лицом, подлежащие учету за налоговые периоды, заканчивающиеся до 01.01.2029 (подп. 58, введен законом от 03.08.2018 № 294-ФЗ).
- П.14 дополнен 23-м абзацем об освобождении от налогообложения средств на капитальный ремонт.
- С 2020 года освобождены от налогообложения доходы в виде имущества или прав на имущество, полученных российский организацией безвозмездно, при условии, что эти права не передаются третьим лицам (пп.11 п.1 ст. 251 НК).
- С середины 2020 года имущество, полученное безвозмездно органами госвласти.
Какие вопросы возникают по имуществу, передаваемому между лицами с большой (более 50%) долей взаимного участия (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК)?
Освобождение от налога по этому подпункту возможно при одновременном выполнении нескольких ограничений. Он применим, если происходит передача:
- От участника (юрлица или физлица), имеющего на дату передачи более чем 50%-ную долю в принимающей стороне, или если в УК передающей стороны доля получателя больше 50%. Участник может быть иностранным юрлицом (письмо МФ РФ от 27.02.2012 № 03-03-06/1/103), но страна его постоянной дислокации не должна входить в список государств с льготным режимом налогообложения, который утвержден приказом МФ РФ от 13.11.2007 № 108н.
- Имущества (в т.ч. денег).
- На условиях безвозмездности.
- Без возможности предоставления переданного имущества в течение года в пользование (например, в аренду, залог, управление) другим лицам (письмо МФ РФ от 09.02.2006 № 03-03-04/1/100). При этом деньги в этот период можно использовать на покупку имущества для получателя средств (письмо МФ РФ от 29.12.2005 № 03-03-04/1/465) и для иного применения в хоздеятельности (письмо МФ РФ от 19.04.2006 № 03-03-04/1/360).
Величину стоимости передаваемого имущества НК РФ не ограничивает (письмо МФ РФ от 22.04.2003 № 04-02-05/2/18). Нет ограничений и по организационно-правовой форме юрлица – получателя средств (письмо МФ РФ от 09.11.2006 № 03-03-04/1/736).
Льготой по рассматриваемому подпункту можно воспользоваться также в таких ситуациях:
- Доля участника-владельца 50%-ной доли на момент передачи не оплачена (постановление ФАС Московского округа от 15.06.2006 № КА-А41/5286-06).
- После передачи имущества передавшая его сторона вышла из состава участников (постановление ФАС Дальневосточного округа от 30.12.2005 № Ф03-А73/05-2/4367).
- Имущество получено от нового участника с 50%-ной долей, но Устав принимающей стороны, в котором отражены сведения о его вхождении в состав участников, еще не зарегистрирован (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.03.2007 № Ф04-1558/2007).
- Прощен долг по займу или задолженность по иному переданному имуществу (письмо МФ РФ от 19.10.2011 № 03-03-06/1/678, постановление ФАС Московского округа от 05.08.2014 № Ф05-8301/2014 № А41-56705/13).
В чем состоят особенности клиринговой деятельности (подп. 13 и 13.2 п. 1 ст. 251 НК)?
Клиринговая деятельность заключается в сборе и проверке информации в отношении сделок с ценными бумагами, учете и зачете взаимных обязательств по ним. Она лицензируется. Требования к участникам клиринга и правила ведения этой деятельности содержит закон от 07.02.2011 № 7-ФЗ «О клиринге».
Клиринговая деятельность и сам процесс ведения торговли на рынке ценных бумаг тесно сопряжены с финансовыми рисками, и для их снижения формируют специальные фонды. Гарантийные взносы в такие фонды, создаваемые в соответствии с законодательством РФ, не попадают под налог на прибыль по рассматриваемому подпункту.
С 2017 года не облагаются налогом также клиринговые сертификаты участия, полученные от клиринговой организации, выдавшей такие сертификаты, а кроме того, имущество, полученное от клиринговой организации при погашении имеющихся у налогоплательщика клиринговых сертификатов участия.
«Доходы» и «расходы»: почему так важно определить эти понятия
Практически все налогооблагаемые базы (по различным видам налогов) в соответствии с действующим российским законодательством представляют собой результат оценки доходов и расходов. Налогом на добавленную стоимость облагается выручка от реализации товаров (работ, услуг) — основного вида доходов коммерческих организаций; базой обложения налогом на прибыль выступает финансовый результат, исчисляемый как разница между величинами оценки в налоговом учете доходов и расходов фирмы; налогом на имущество облагаются величины капитализированных расходов компаний на приобретение основных средств; название «налог на доходы физических лиц» говорит в данном случае само за себя, так же, как и «налог на вмененный доход» и т. д. и т. п.
Однако, фиксируя доходы и расходы фирмы в налоговом учете, оценивая их и определяя то, какая их часть влияет на базы обложения конкретными налогами, мы довольно часто сталкиваемся со сложностями в трактовке норм налогового законодательства. В первую очередь это касается предписаний НК РФ. Разобраться с указанными сложностями становится легче, если в соответствующих ситуациях мы исходим из общих правил определения доходов и расходов для целей исчисления налогооблагаемых баз по конкретным налогам, которые устанавливаются НК РФ. Эти правила базируются на двух важнейших принципах налогового законодательства:
- самостоятельность налогового законодательства по отношению к другим его (законодательства) отраслям;
- приоритет предписаний специальных глав части второй НК РФ при определении порядка исчисления и уплаты конкретных видов налогов и сборов.
Действие этих двух концептуальных основ НК РФ по отношению к порядку признания и оценки доходов и расходов мы и рассмотрим в данной статье.
Как льготируются выплаты за работу в особых условиях?
Льгота положена в случае:
- Оплаты работодателем расходов на поездку (раз в 2 года) в отпуск и в обратном направлении работающему на Крайнем Севере (п. 3 ст. 217 НК РФ) и членам его семьи (ст. 325 ТК РФ, письмо Минфина России от 18.02.2005 № 03-05-02-04/30). Организации небюджетной сферы устанавливают величину этой компенсации и порядок ее использования самостоятельно в локальных нормативных актах (письмо ФНС России от 31.10.2005 № 04-1-03/770). Облагать налогом самостоятельно установленную компенсацию также не следует (письма Минфина России от 10.11.2015 № 03-04-06/64640, от 16.07.2015 № 03-04-05/41043).
- Доплат за вахтовый (п. 1 ст. 217 НК РФ) режим (письма Минфина России от 29.06.2012 № 03-04-06/9-187, от 02.09.2011 № 03-04-06/0-197).
- Выплаты денежного довольствия военнослужащим (п. 29 ст. 217 НК РФ) и МРОТ, уплачиваемого по месту службы неработающим лицам, не вставшим на учет в службе занятости, но призванным на военные сборы (письмо ФНС России от 22.06.2007 № 04-1-02/000994@).
Не будут льготироваться:
- Оплата проезда в отпуск работнику не из районов Крайнего Севера (Письмо Минфина России от 08.11.2010 № 03-03-06/1/697).
- Надбавки к зарплате и оплата спецпитания (письмо Минфина России от 16.07.2008 № 03-04-06-02/77).
- Доплата работающим в шахте за время, затрачиваемое ими на путь от ствола шахты к рабочему месту (письмо Минфина России от 13.12.2010 № 03-03-06/1/775).
- Средний заработок, начисляемый по месту работы в период прохождения военных сборов (письмо Минфина России от 10.11.2009 № 03-04-05-02/13).
Споры могут возникнуть по оплате затрат на резервирование билетов и сборов по ним, если оплатить билеты должен работодатель. Минфин России против необложения таких выплат (письмо от 18.02.2005 № 03-05-02-04/30), а суд считает, что они — часть оплаты проезда (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.01.2006 № Ф04-782/2005).
Как учитывать внереализационные доходы при расчете налога на прибыль?
Внереализационные доходы налог на прибыль, как правило, увеличивают. Поэтому очень важно организовать правильный налоговый учет этих поступлений.
Внереализационными доходами являются поступления, не относящиеся к выручке от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).
О том, как правильно учесть внереализационные доходы при налогообложении прибыли, – далее в материале.
- Перечень видов внереализационных доходов
- Признание штрафных санкций
- Доходы в виде процентов по договорам займов и кредитов
- Имущество, полученное безвозмездно
- Просроченная кредиторская задолженность
Какие доходы облагаются налогом на прибыль
Российские организации, а также иностранные компании, которые являются налоговыми резидентами РФ или работают через постоянные представительства, должны платить налог на прибыль с доходов от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационных доходов.
Российские организации, а также иностранные компании, которые являются налоговыми резидентами РФ или работают через постоянные представительства, должны платить налог на прибыль с доходов от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационных доходов (п. 1, 5 ст. 246, п. 1 ст. 248 НК РФ).
Доходы от реализации — выручка от продажи собственной продукции, покупных товаров, товаров, работ, услуг, основных средств, имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ).
Внереализационные доходы — это доходы компании, которые нельзя отнести к доходам от реализации. Например, к ним относятся:
- доходы от покупки и продажи иностранной валюты;
- штрафы и пени за нарушение договора контрагентом;
- имущество, полученное безвозмездно;
- проценты по выданным займам;
- положительные курсовые разницы;
- дивиденды от участия в других компаниях.
Перечень внереализационных доходов приведен в статье 250 НК РФ.
Чтобы правильно определить налогооблагаемый доход, нужно исключить из него косвенные налоги: НДС и акцизы, которые компания предъявила покупателям и заказчикам (подп. 2 п. 1 ст. 248, п. 19 ст. 270 НК РФ).
Если доход получен в натуральной форме, то для определения его величины для целей налогообложения следует воспользоваться нормами статьи 105.3 НК РФ.
Не облагаемые налогом доходы
В российской системе налогообложения (в статье 251 НК РФ) также обозначены доходы, не подлежащие выведению в налоговую базу по прибыли. Например, они не включаются в сумму налогообложения при поступлениях в виде:
- взноса в уставной капитал, безвозмездной помощи;
- имущественного объекта, переданного государственной/муниципальной структурой;
- вознаграждения, полученного по договору комиссии;
- денежного/неденежного средства в виде займа/кредита;
- целевого финансирования (гранта, субсидии, поступления от государственного банка развития и т.п.);
- разницы от переоценки ценных бумаг, драгоценных камней.